ООО "АВC" занимается реализацией неисключительных прав на программное обеспечение компании "SSS" (США). Покупка и продажа неисключительных прав на территории Российской Федерации НДС не облагается. Партнеры из Республики Беларусь готовы покупать у ООО "АВC" программное обеспечение, но хотят покупать его в качестве товара и готовы заниматься самовывозом данного товара (программного обеспечения). Имеет ли ООО "АВС" право покупать неисключительные права, а продавать их в качестве товара? Какие будут налоговые последствия (покупатель - резидент Республики Беларусь; товар переходит в собственность покупателя на территории Российской Федерации в офисе поставщика в момент подписания товарной накладной; поставщик оформлением вывоза товара за пределы Российской Федерации не занимается; партнеры из Республики Беларусь настаивают на том, что данная сделка не облагается НДС, т.е. ставка налога составит 0%)?

Компания ООО "АВC" имеет право покупать неисключительные права и продавать их как неисключительные права.
В соответствии со ст. 38 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. При этом под имуществом в НК РФ понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящиеся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Имущественные права в понятие имущества не входят, следовательно, не могут рассматриваться по налоговому законодательству как товар.
Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (ст. 39 НК РФ).
Таким образом, можно сделать вывод, что для целей налогообложения передачу имущественных прав не следует рассматривать как реализацию товара, ее следует рассматривать как передачу имущественных прав.
Для того чтобы определить, будет ли облагаться НДС передача имущественных прав, необходимо последовательно выполнить следующие два шага.
1. Необходимо проверить договор по передаче права на предмет выполнения условий лицензионного договора.
Если договор может быть признан лицензионным, то в соответствии с п.п. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ такие операции не облагаются НДС. Далее мы рассмотрим основные признаки лицензионного договора.
Если договор не является лицензионным, то переходим к шагу 2.
2. Необходимо определить, является ли местом реализации имущественного права территория Российской Федерации.
Если местом реализации является территория Российской Федерации, то в соответствии с п.п. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ операция подлежит обложению по ставке 18%. Если местом реализации не является территория Российской Федерации, то облагаемый оборот не возникает. Далее будет представлен порядок определения места реализации.

Договор является лицензионным

Рассмотрим, какие основные условия содержит лицензионный договор.
В соответствии со ст. 1235 ГК РФ по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах. Лицензиат может использовать результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации только в пределах тех прав и теми способами, которые предусмотрены лицензионным договором. Право использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации, прямо не указанное в лицензионном договоре, не считается предоставленным лицензиату.
Исходя из положений ч. 4 ст. 1235 ГК РФ можно определить следующие основные признаки лицензионного договора:
предоставление одной из сторон договора другой стороне права использования результатов интеллектуальной деятельности;
использование другой стороной результатов интеллектуальной деятельности только в пределах установленных договором прав;
наличие письменной формы договора;
наличие условий о размере вознаграждения.
ГК РФ предусматривает различные виды лицензионных договоров (ст. 1236 ГК РФ) в зависимости от того, остается ли у лицензиара право выдачи лицензий другим лицам (простая (неисключительная) лицензия) или такое право за ним не сохраняется (исключительная лицензия). Заключение лицензиатом сублицензионного договора, по которому право использования товарного знака предоставляется другому лицу, допускается только с письменного согласия лицензиара (п. 1 ст. 1238 ГК РФ).
Подход к трактовке условий лицензионных договоров в наиболее полном виде изложен в письме Минфина России от 1.04.08 г. N 03-07-15/44. Обращаем внимание, что трактовка договоров по передаче неисключительных прав вызывает множество споров между налоговыми органами и налогоплательщиками.
Статьей 149 НК РФ определены операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), в том числе:
"2. Не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации:
...26) исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.
...7. Освобождение от налогообложения в соответствии с положениями настоящей статьи не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом."
При этом, как указано ранее, понятие лицензионных договоров определяется в соответствии с ГК РФ.
Исходя из изложенного можно сделать вывод, что если с покупателем заключен лицензионный договор на реализацию неисключительных прав, то независимо от того, является ли покупатель резидентом Республики Белоруссии или не является, налогооблагаемая база по НДС не возникает. Иными словами, освобождение от НДС имеет место в том случае, если с покупателем заключен лицензионный (либо сублизицензионный) договор на реализацию неисключительных прав на программное обеспечение компании "SSS" (США).

Договор не является лицензионным

Если договор не является лицензионным, то необходимо определить, является ли местом реализации имущественного права территория Российской Федерации.
В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен ст. 148 НК РФ.
Согласно положениям п.п. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг по разработке программных средств, их адаптации и модификации, а также услуг по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Поэтому местом реализации услуг по разработке и модификации программного обеспечения, а также услуг по передаче прав на использование программного обеспечения, оказываемых иностранной организацией российской организации на основании смешанного договора, признается территория Российской Федерации.
Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица. Положение настоящего подпункта применяется при:
передаче, предоставлении патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав;
оказании услуг (выполнении работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации.
Также следует обратить внимание на письмо Минфина России от 18.01.06 г. N 03-04-08/12, в котором указано следующее: "определение места реализации услуг по передаче (переуступке) как исключительных, так и неисключительных прав на использование объектов собственности осуществляется по месту нахождения покупателя таких услуг".

Особенности обложения НДС, если покупателем является субъект Республики Беларусь

Налогообложение операций по реализации товаров (работ, услуг) между хозяйствующими субъектами Российской Федерации и Республики Беларусь осуществляется в соответствии с нормами Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, подписанного в г. Астане 15.09.04 г.
В соответствии со ст. 5 данного Соглашения порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг оформляется отдельным протоколом, до вступления в силу которого действуют нормы национальных законодательств государств сторон. Протокол является неотъемлемой частью настоящего Соглашения.
В соответствии с п. 4 ст. 3 Протокола между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь "О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг" от 27.03.07 г. местом реализации работ, услуг признается территория государства стороны, если работы, услуги приобретаются налогоплательщиком государства этой стороны при получении, передаче, переуступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или иных аналогичных прав.
В нашем случае покупателем программных пакетов является резидент Республики Беларусь. Таким образом, в случае, если местом реализации не является территория Российской Федерации, то необходимо подтверждение отсутствия места деятельности покупателя (резидента Республики Беларусь) на ее территории. В частности, данное подтверждение может быть дано в письменной форме, а также на основе средств массовой информации, данных Интернета или других источников. В случае подтверждения отсутствия места реализации на территории Российской Федерации налогооблагаемая база по НДС не возникает.
Также необходимо обратить внимание на то, что, поскольку у ООО "АВС" могут возникнуть необлагаемые обороты, следует руководствоваться п. 2 ст. 170 НК РФ, согласно которому, а также согласно правилам ведения бухгалтерского учета НДС по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций, освобождаемых от налогообложения, включается в расходы одновременно со стоимостью указанных товаров (работ, услуг).
Суммы НДС по товарам (работам, услугам), принятым на учет, но не оплаченным поставщикам, при осуществлении операций, освобождаемых от налогообложения, учитываются в стоимости приобретаемых налогоплательщиком товаров (работ, услуг), а суммы налога по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций, подлежащих налогообложению, принимаются к вычету после оплаты этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих счетов-фактур.

Р. Кондрашева

20 августа 2009 г.

"Финансовая газета", N 34, август 2009 г.


Copyright 2010 Гражданское право в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Консультации юристов:
Если вы не нашли ответ на свой вопрос на страницах сайта, у вас есть возможность задать его юристам бесплатно.

Вопросы гражданского права:
Юридические лица, ИП:
Акционерные общества (АО) :
Некоммерческие организации:
Так же вам будет интересна следующая информация:

а также читайте об этом:


Также можете почитать о:
Гражданское право в вопросах и ответах.
                                                                    Главная                  о проекте...                связь               добавить сайт в закладки >>
Объекты гражданских прав
Страница >> 1 >> 2 >>