Руководитель нашей организации в то же время является ее единственным учредителем. Мы производим ему различные выплаты. Облагаются ли они налогами с ФОТ (ЕСН, пенсионные взносы)?

Для ответа на данный вопрос следует обратить внимание, на основании какого документа производятся выплаты руководителю - единственному учредителю. Почему это имеет значение?
В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой), а также по авторским договорам.
Минфин полагает, что если с физическим лицом, в том числе руководителем организации, не заключался какой-либо из указанных договоров, то на основании данной статьи Налогового кодекса объекта для исчисления ЕСН не возникает (Письмо от 07.09.2009 N 03-04-07-02/13).
Соответственно, с таких выплат не следует уплачивать взносы в Пенсионный фонд, поскольку согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона об обязательном Пенсионном страховании*(1) объектом обложения страховыми взносами и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ.
Причем отсутствие трудового договора с руководителем - единственным учредителем вполне обоснованно. Хотя Минфин не взял на себя смелость сделать такой вывод, но это следует из Письма Минздравсоцразвития России от 18.08.2009 N 22-2-3199, на которое сослалось финансовое ведомство.
Дело в том, что в Трудовом кодексе есть гл. 43, в которой приведены особенности регулирования труда руководителя организации и членов ее коллегиального исполнительного органа. Но согласно ст. 273 ТК РФ положения данной главы не распространяются, в частности, на тот случай, когда руководитель организации является единственным участником (учредителем).
Минздравсоцразвития пояснило, что, действительно, руководитель организации не может заключить трудовой договор сам с собой. Не могут с ним его заключить и иные участники (члены, учредители) организации в связи с их отсутствием. В этой ситуации, по мнению Минздравсоцразвития, единственный участник общества должен своим решением возложить на себя функции единоличного исполнительного органа - директора, генерального директора, президента и т.д. На основании данного решения он и будет осуществлять управленческую деятельность.
Ранее аналогично по этому вопросу высказывался Роструд в Письме от 28.12.2006 N 2262-6-1. Он указал, что в данной ситуации по отношению к директору отсутствует его работодатель. Кроме того, подписание трудового договора одним и тем же лицом от имени работника и от имени работодателя не допускается. Трудовой договор - это соглашение между работодателем и работником (ст. 56 ТК РФ).
Однако противоположный и, по нашему мнению, более близкий к реальности подход демонстрируют арбитражные суды. Возьмем, например, Постановление ФАС СЗО от 09.04.2009 N А21-6551/2008. Правда, в данном случае в спор с налогоплательщиком вступил ФСС и предметом спора была правомерность выплаты пособия по уходу за ребенком директору общества - единственному учредителю. Фонд отказал в принятии данных расходов, мотивировав свое решение тем, что, по его мнению, единственный учредитель общества, являющийся и его генеральным директором, не состоит с этим обществом в трудовых отношениях.
Налогоплательщик представил решение учредителя и выписку из ЕГРЮЛ, что свидетельствовало о назначении учредителя директором. Копиями трудового договора, расчетных ведомостей подтверждается факт выполнения единственным участником общества обязанностей руководителя общества. Общество ведет хозяйственную деятельность и уплачивает налоги.
В итоге суд указал, что директор общества является застрахованным лицом, работающим по трудовому договору, вне зависимости от того, является он учредителем этого общества или не является. В силу ст. 16 ТК РФ отношения, которые возникли в результате назначения на должность, являются трудовыми. Возложение единоличным учредителем общества на себя функций исполнительного органа не противоречит нормам законодательства РФ.
Пленум ВС РФ в п. 4 Постановления от 20.01.2003 N 2 отметил, что отношения между единоличными исполнительными органами обществ (директорами, генеральными директорами), членами коллегиальных исполнительных органов обществ (правлений, дирекций) с одной стороны и обществами - с другой основаны на трудовых договорах.
Кроме того, согласно ст. 6 Закона N 165-ФЗ*(2) субъектами обязательного социального страхования являются страхователи (работодатели) и граждане РФ, работающие по трудовым договорам, лица, самостоятельно обеспечивающие себя работой, или иные категории граждан, у которых отношения по обязательному социальному страхованию возникают в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного страхования. Статьей 9 Закона N 165-ФЗ предусмотрено, что отношения по обязательному социальному страхованию возникают по всем видам обязательного социального страхования с момента заключения с работником трудового договора.
Отметим, что выводы арбитражного суда поддержал ВАС в Определении от 03.06.2009 N 6597/09.
Похожим образом в пользу налогоплательщика-страхователя высказался ФАС ВВО в Постановлении от 30.07.2009 N А29-568/2009. Однако налогоплательщику, на вопрос которого мы отвечаем, трудно будет этим воспользоваться, так как арбитры привели два противоречивых замечания. С одной стороны, они также сослались на ст. 16 ТК РФ, в которой предусмотрено, что трудовые отношения, которые возникают в результате избрания и назначения на должность, характеризуются как трудовые отношения на основании трудового договора. С другой стороны, они тут же упомянули о ст. 39 Закона об ООО*(3), где сказано, что назначение лица на должность директора оформляется решением единственного учредителя общества, а следовательно, трудовые отношения с директором как с работником оформляются не трудовым договором, а решением единственного участника (см. также Постановление ФАС ДВО от 05.08.2009 N Ф03-3639/2009).
Зато в Постановлении от 18.03.2009 N А11-6094/2008-К2-21/426 тот же суд справедливо заметил, что действие ст. 273 ТК РФ ограничивается только рамками положений гл. 43 Трудового кодекса, то есть данная статья лишь устанавливает особенности регулирования труда руководителя организации и членов коллегиального исполнительного органа организации. В том, что не касается этих особенностей, труд руководителя регулируется ТК РФ так же, как и труд иных работников (см. также постановления ФАС ЗСО от 26.08.2009 N Ф04-4142/2009(10417-А45-34), ФАС ПО от 08.06.2009 N А65-16522/2008).
Перечисленные постановления, как и ряд им подобных, разбирают иную ситуацию, чем та, которая озвучена в приведенном выше вопросе читателя. Однако из нее можно вполне представить позицию судей, которой они предпочитают придерживаться.
Таким образом, получается, что, если налогоплательщик будет следовать позиции чиновников (Минфина и Минздравсоцразвития), он может не начислять ЕСН и пенсионные взносы на выплаты руководителю - единственному учредителю. Но при этом ему следует учитывать, что, во-первых, неизвестна официальная позиция налоговой службы по данному вопросу. Во-вторых, арбитражные суды явно не поддерживают мотивы, по которым Минздравсоцразвития не считает договор с таким руководителем трудовым. В-третьих, неясно, как будет относиться налоговая инспекция к выплатам руководителю, если она согласится, что трудовой договор с ним заключать нельзя. Признает ли она распоряжение учредителя о назначении себя директором локальным актом, соответствующим требованиям ст. 255 НК РФ, то есть возможно ли будет учесть эти выплаты в расходах по налогу на прибыль?
Добавим, что, хотя с 01.01.2010 вместо уплаты ЕСН и взносов в Пенсионный фонд вводится уплата страховых взносов в соответствии с Законом о страховых взносах*(4), позиция Минфина и Минздравсоцразвития в отношении рассматриваемого вопроса вряд ли изменится. Ведь согласно п. 1 ст. 7 данного закона объектом обложения страховыми взносами, так же как и ЕСН (п. 1 ст. 236 НК РФ) и пенсионными взносами, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. То есть ясности не прибавится.

М.В. Подкопаев,
редактор журнала "Актуальные вопросы
бухгалтерского учета и налогообложения"

15 октября 2009 г.

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 20, октябрь 2009 г.

------------------------------------------------------------------------
*(1) Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".
*(2) Федеральный закон от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования".
*(3) Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".
*(4) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования".


Copyright 2010 Гражданское право в вопросах и ответах. All rights reserved. При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!
Консультации юристов:
Если вы не нашли ответ на свой вопрос на страницах сайта, у вас есть возможность задать его юристам бесплатно.

Вопросы гражданского права:
Юридические лица, ИП:
Акционерные общества (АО) :
Некоммерческие организации:
Так же вам будет интересна следующая информация:

а также читайте об этом:


Также можете почитать о:
Гражданское право в вопросах и ответах.
                                                                    Главная                  о проекте...                связь               добавить сайт в закладки >>
Общества с ограниченной и с дополнительной ответственностью
Страница >> 1 >> 2 >> 3 >> 4 >> 5 >> 6 >> 7 >> 8 >> 9 >> 10 >>